Vzor citace: Macháček, I. Fyzické osoby a daň z příjmů. 4. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2021. 376 s.

Publikace je zpracována dle právního stavu k 1. 8. 2021.

© Ivan Macháček, 2021

© Wolters Kluwer ČR, 2021

ISBN 978-80-7676-075-2 (brož)

ISBN 978-80-7676-076-9 (epub)

ISBN 978-80-7676-077-6 (mobi)

Zkratky a úplné názvy předpisů použitých v publikaci

Zkrácený název předpisu

Úplný název předpisu

daňový řád

zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád

insolvenční zákon

zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon)

občanský zákoník

zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník

pokyn D-22

pokyn GFŘ č. D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

školský zákon

zákon č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon)

vyhláška č. 500/2002 Sb.

vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví

zákon o dani silniční

zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční

ZDP

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

zákon o DPH

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty

zákon o rezervách

zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů

zákon o obchodních korporacích

zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích)

zákon o oceňování majetku

zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku)

zákon o účetnictví

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu na pozemních komunikacích

zákon č. 56/2001 Sb., podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb.

zákon č. 117/1995 Sb.

zákon č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře

zákon č. 170/2017 Sb.

zákon č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní

zákon č. 285/2021 Sb.

zákon č. 285/2021 Sb., kterým se mění zákon č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

zákon č. 609/2020 Sb.

zákon č. 609/2020 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní a některé další zákony

zákoník práce

zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce

ZISIF

zákon č. 240/2013 Sb., o investičních společnostech a investičních fondech

živnostenský zákon

zákon č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání

Ostatní zkratky

a. s. akciová společnost

ČR Česká republika

DPH daň z přidané hodnoty

EU Evropská unie

EUR euro

GFŘ Generální finanční ředitelství

IČO identifikační číslo osoby

k. s. komanditní společnost

MD/D má dáti/dal (účetní strany)

OSVČ osoba samostatně výdělečně činná

PHM pohonné hmoty

s. r. o. společnost s ručením omezeným

v. o. s. veřejná obchodní společnost

Úvod

Od posledního vydání publikace Fyzické osoby a daň z příjmů, které vyšlo v roce 2012, došlo k velkému množství změn ve zdanění daní z příjmů. Od roku 2012 do konce roku 2020 bylo publikováno ve Sbírce zákonů 52 novel zákona o daních z příjmů. Jen za rok 2020 došlo k projednání a zveřejnění osmi novel zákona o daních z příjmů. Logické je, že došlo i k významným změnám ve zdanění fyzických osob, jako je zavedení paušální daně, změny v odpisování hmotného majetku, zrušení daňové kategorie nehmotného majetku, změny v uplatnění odpočtu daňové ztráty, možnost uplatnění mimořádných odpisů, změny v uplatnění paušálních výdajů, zavedení dvou sazeb daně z příjmů fyzických osob, zrušení superhrubé mzdy a zrušení solidárního zvýšení daně. A k tomu přistupují další změny týkající se dílčích postupů při zdanění fyzických osob, jako např. zvýšení základní slevy na dani na poplatníka, změny v souvislosti s průběžným každoročním růstem minimální mzdy, změny v uplatnění daňového zvýhodnění na dítě, změny v osvobození příjmů z prodeje nemovitých věcí a další.

Nové, podstatně přepracované a rozšířené vydání publikace čtenáři nabízí řešení stěžejních aktuálních otázek zdanění fyzických osob v legislativních podmínkách roku 2021, přičemž vycházíme ze znění zákona o daních z příjmů k 1. 8. 2021.

Úvodní kapitoly rozebírají obecné otázky podnikání fyzické osoby a daně z příjmů související s vymezením příjmů fyzické osoby, které podléhají zdanění, a se správným stanovením záloh na daň z příjmů. V dalších kapitolách se zabýváme případy využití paušálních výdajů a paušálních výdajů na dopravu, nově zavedené paušální daně, finančním leasingem, odpisy hmotného majetku, provedeným technickým zhodnocením na hmotném majetku a jeho odpisováním, zařazením majetku do obchodního majetku podnikatele a důsledky jeho vyřazení z obchodního majetku s následným prodejem majetku včetně prodeje bytů a podmínek pro osvobození od daně z příjmů. V samostatných kapitolách upozorňujeme na problémy zdanění příjmů z pronájmu a zdanění tzv. ostatních příjmů včetně otázky zdanění příjmů z prodeje cenných papírů. Do publikace jsme zařadili oblast použití automobilu k pracovní cestě. Pozornost věnujeme optimalizaci daňového zatížení s využitím všech odpočtů od základu daně a všech slev na dani z příjmů. V samostatných kapitolách se věnujeme problematice ukončení a přerušení podnikatelské činnosti, postupům v případě úmrtí podnikatele, možnému využití spolupráce osob při podnikání, tvorbě rezerv na opravy hmotného majetku. Dotýkáme se rovněž vymezení daňových výdajů při podnikání doma a postupů při využití společného jmění manželů k podnikání a zmiňujeme se v samotné kapitole o zrušení superhrubé mzdy od 1. 1. 2021 a dále o daňovém řešení zápůjčky podnikateli a zaměstnanci.

Daňové řešení v publikaci ukazujeme vždy na konkrétních situacích z daňové praxe. Proto je problematika daňového řešení dokumentována na 265 dotazech a odpovědích, na kterých ukazujeme praktické řešení daných situací. Věříme, že publikace se stane vhodným a aktuálním pomocníkem ke správnému a optimálnímu postupu fyzické osoby při řešení konkrétních daňových situací podnikání a pronájmu.

V Olomouci 25. 7. 2021

Autor

1 Podnikatel a podnikání

1.1 Kdo je považován za podnikatele

Vymezení podnikatele nalezneme v § 420 až § 429 občanského zákoníku. V § 420 se uvádí, že kdo samostatně vykonává na vlastní účet a odpovědnost výdělečnou činnost živnostenským nebo obdobným způsobem se záměrem činit tak soustavně za účelem dosažení zisku, je považován se zřetelem k této činnosti za podnikatele. Pro účely ochrany spotřebitele se za podnikatele považuje také každá osoba, která uzavírá smlouvy související s vlastní obchodní, výrobní nebo obdobnou činností či při samostatném výkonu svého povolání, popřípadě osoba, která jedná jménem nebo na účet podnikatele. Podnikatelem je osoba, která má k podnikání živnostenské nebo jiné oprávnění podle jiného zákona.

Za podnikatele se považuje osoba zapsaná v obchodním rejstříku. Obchodní firma je jméno, pod kterým je podnikatel zapsán do obchodního rejstříku. Podnikatel nesmí mít víc obchodních firem. Fyzická osoba se zapíše do obchodního rejstříku pod obchodní firmou tvořenou zpravidla jeho jménem.

Podnikatel, který nemá obchodní firmu, právně jedná při svém podnikání pod vlastním jménem; připojí-li k němu dodatky charakterizující blíže jeho osobu nebo obchodní závod, nesmí být klamavé.

Sídlo podnikatele se určí adresou zapsanou ve veřejném rejstříku. Nezapisuje-li se fyzická osoba jako podnikatel do veřejného rejstříku, je jeho sídlem místo, kde má hlavní obchodní závod, popřípadě kde má bydliště.

Podle znění § 45 odst. 1 zákona č. 304/2013 Sb., zákon o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob, se fyzická osoba, která je podnikatelem podnikajícím na území České republiky, zapíše do obchodního rejstříku vždy, jestliže výše jejích výnosů nebo příjmů snížených o daň z přidané hodnoty, je-li součástí výnosů nebo příjmů, dosáhla nebo přesáhla za 2 po sobě bezprostředně následující účetní období v průměru částku 120 000 000 Kč.

V § 2 živnostenského zákona je definována živnost jako soustavná činnost provozovaná samostatně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených tímto zákonem.

1.2 Podnikatel a vedení účetnictví

Fyzické osoby, které jsou účetní jednotkou a na které se vztahuje zákon o účetnictví, jsou vymezeny v § 1 odst. 2 písm. d) až h) zákona o účetnictví:

• písm. d): fyzické osoby, které jsou jako podnikatelé zapsány v obchodním rejstříku – tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví ode dne zápisu do obchodního rejstříku až do dne výmazu z obchodního rejstříku, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. e), g) nebo h);

• písm. e): ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, a nejsou zapsány v obchodním rejstříku, pokud jejich obrat podle zákona o DPH včetně plnění osvobozených od této daně, jež nejsou součástí obratu, v rámci jejich podnikatelské činnosti přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč, a to od prvního dne kalendářního roku;

Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po kalendářním roce, ve kterém se staly účetní jednotkou, až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být účetní jednotkou, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), g) nebo h).

Obratem se podle § 4a zákona o DPH rozumí souhrn úplat bez daně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za

a) zdanitelné plnění,

b) plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo

c) plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až § 56a zákona o DPH, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.

Do obratu se nezahrnuje úplata za dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku, není-li toto uskutečněné plnění nedílnou součástí obvyklé ekonomické činnosti osoby povinné k dani;

• písm. f): ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého dobrovolného rozhodnutí – tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se rozhodly vést účetnictví, nerozhodnou-li se vést účetnictví již ode dne zahájení podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, až do dne ukončení uvedených činností nebo do posledního dne účetního období, ve kterém se rozhodly vedení účetnictví ukončit, a nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), e), g) nebo h).

• písm. g): ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou společníky sdruženými ve společnosti (dle § 2716 a násl. občanského zákoníku), pokud alespoň jeden ze společníků sdružených v této společnosti je osobou uvedenou v § 1 odst. 2 písm. a) až f) nebo h) až l) zákona o účetnictví.

Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví od prvního dne účetního období následujícího po období, ve kterém se staly společníky sdruženými ve společnosti, nebo se některý ze společníků sdružených ve společnosti stal účetní jednotkou, a to až do posledního dne účetního období, ve kterém přestaly být společníky sdruženými ve společnosti, nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), e) nebo h);

• písm. h): ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis. Tyto účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví ode dne zahájení činnosti až do dne ukončení činnosti, pokud nestanoví zvláštní zákon jinak a nevznikla-li jim povinnost vést účetnictví podle § 1 odst. 2 písm. d), e) nebo g).

S výjimkou ukončení činnosti mohou účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) ukončit vedení účetnictví v souladu se zněním § 4 odst. 7 zákona o účetnictví nejdříve po uplynutí 5 po sobě jdoucích účetních období, ve kterých vedly účetnictví.

◼ 1

Zahájení vedení účetnictví

Podnikatel vede daňovou evidenci. Za rok 2020 dosáhl podnikatel při výkonu podnikatelské činnosti obratu ve smyslu § 4a zákona o DPH ve výši 20 000 000 Kč a za rok 2021 ve výši 26 000 000 Kč.

Odkdy musí vést podnikatel účetnictví?

Odpověď:

Podnikatel se stane účetní jednotkou od 1. 1. 2022 z důvodu překročení hranice obratu 25 mil. Kč v roce 2021 s povinností vést účetnictví od 1. 1. 2023. V roce 2022 podnikatel může vést ještě daňovou evidenci.

Související předpisy:

– § 4 odst. 3 zákona o účetnictví

1.3 Obchodní majetek poplatníka daně z příjmů fyzických osob

Pojem „obchodní majetek“ není v občanském zákoníku (zákon č. 89/2012 Sb.) ani v zákonu o obchodních korporacích (zákon č. 90/2012 Sb.) používán ani definován. V § 495 občanského zákoníku se uvádí, že souhrn všeho, co osobě patří, tvoří její majetek. Jmění osoby pak tvoří souhrn jejího majetku a jejích dluhů. Pojem „obchodní majetek“ je vymezen pouze pro daňové účely, a to pro účely daně z příjmů v § 4 odst. 4 (pro fyzické osoby) a v § 20c (pro právnické osoby) ZDP, a pro účely daně z přidané hodnoty v § 4 odst. 4 písm. c) zákona o DPH.

Podle znění § 4 odst. 4 ZDP obchodním majetkem poplatníka daně z příjmů fyzických osob se pro účely daně z příjmů rozumí:

• část majetku poplatníka,

• o které bylo nebo je účtováno,

• anebo je nebo byla uvedena v daňové evidenci.

Dnem vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o této složce majetku naposledy účtoval nebo ji naposledy uváděl v daňové evidenci.

Majetek lze do obchodního majetku zahrnout pouze při vedení daňové evidence anebo při vedení účetnictví. Pokud poplatník zakoupí hmotný majetek pro účely podnikání ve zdaňovacím období, kdy uplatňuje paušální výdaje, nemůže tento hmotný majetek vložit do svého obchodního majetku, protože obchodní majetek při vedení paušálních výdajů u poplatníka neexistuje.

Majetek však zůstává v obchodním majetku poplatníka, který vede účetnictví, i když přejde na uplatnění výdajů procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP, protože o tomto majetku i nadále účtuje.

Z definice obchodního majetku uvedené v § 4 odst. 4 ZDP vyplývá, že obchodní majetek neexistuje u poplatníka daně z příjmů z nájmu dle § 9 ZDP, protože tento poplatník nevede daňovou evidenci, ale ve smyslu § 9 odst. 6 ZDP poplatník, který má příjmy z nájmu a uplatňuje u těchto příjmů skutečné výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, vede záznamy o příjmech a výdajích v časovém sledu, evidenci hmotného majetku, který lze odpisovat, evidenci o tvorbě a použití rezervy na opravy hmotného majetku, evidenci o pohledávkách a dluzích ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k ukončení nájmu, a mzdové listy, pokud vyplácí mzdy.

V § 9 odst. 6 ZDP se uvádí, že pokud se poplatník rozhodne vést účetnictví, přestože k tomu není podle zákona o účetnictví povinen, pak postupuje podle tohoto předpisu, bude-li takto postupovat po celé zdaňovací období; přitom se movitý i nemovitý majetek, o kterém je účtováno, nepovažuje za obchodní majetek ve smyslu daně z příjmů fyzických osob.

Při zahájení samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP nebo při zahájení nájmu zdaňovaného dle § 9 ZDP se podle znění § 5 odst. 7 ZDP přihlédne u poplatníka i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž poplatník zahájil samostatnou činnost nebo nájem. Totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením této činnosti.

◼ 2

Zahájení podnikání a daňové výdaje

Fyzická osoba zahájí v říjnu 2021 podnikání na základě živnostenského oprávnění. Již dopředu podnikatel zakoupil zásoby materiálu a příslušné nástroje, a to v prosinci 2019 za částku 20 900 Kč, v průběhu roku 2020 za částku 25 800 Kč a v období od ledna 2021 do zahájení podnikání za částku 15 400 Kč – částky jsou součtem příslušných dokladů o platbě, které má fyzická osoba k dispozici. Od zahájení podnikání svede poplatník daňovou evidenci.

Může podnikatel všechny výše uvedené výdaje související se zahájením podnikání uplatnit jako daňové výdaje roku 2021?

Odpověď:

Ve smyslu znění § 5 odst. 7 ZDP může poplatník na základě dokladů o úhradě zakoupených nástrojů a zásob v roce 2020 a 2021 tyto výdaje v částce 41 200 Kč uplatnit jako daňové výdaje v roce 2021. Částku 20 900 Kč však poplatník nemůže zahrnout do daňových výdajů roku 2021, protože byla vynaložena dva roky před zahájením podnikatelské činnosti, i když tyto zásoby a nástroje bude fyzická osoba využívat k vlastnímu podnikání.

Související předpisy:

– § 5 odst. 7 ZDP

V případě použití nemovité věci k podnikání se zahrnutím nemovité věci do obchodního majetku poplatníka rozumí zahrnutí celé nemovité věci a u podílového spoluvlastnictví nemovité věci zahrnutí její části ve výši spoluvlastnického podílu. Přitom není rozhodující, zda vložená nemovitá věc je zčásti nebo celá používána pro činnost, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti.

Podle znění § 25 odst. 1 písm. u) ZDP nelze výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, zařadit mezi daňově uznatelné výdaje, pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob nezařadil tento majetek do obchodního majetku podle § 4 odst. 4 ZDP.

◼ 3

Provedení opravy provozovny v rodinném domě

Podnikatel podniká v dílně, kterou má umístěnu ve sklepních prostorách rodinného domu, který je ve společném jmění manželů. V průběhu II. pololetí 2021 provede podnikatel v dílně nezbytné opravy spočívající ve výměně elektroinstalace a rozvodu vody v částce 31 000 Kč.

Může si podnikatel náklady na opravy v provozovně uplatnit jako daňový výdaj?

Varianta A – podnikatel vložil rodinný dům do svého obchodního majetku

Podnikatel si může výdaje na opravu v provozovně umístěné v rodinném domě uplatnit jako daňové výdaje v plné výši.

Varianta B – podnikatel nevložil rodinný dům do svého obchodního majetku

Podnikatel si nemůže s odvoláním na znění § 25 odst. 1 písm. u) ZDP uvedené práce, které mají charakter oprav, zahrnout do daňových výdajů, i když jsou provedeny ve vymezených prostorách určených k podnikání.

Související předpisy:

– § 25 odst. 1 písm. u) ZDP

1.4 Podnikatel a vedení daňové evidence

Vedení daňové evidence je vymezeno v ustanovení § 7b ZDP. Daňovou evidenci vedou fyzické osoby s příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP,

• které se ve smyslu zákona o účetnictví nestanou účetní jednotkou a nejsou tudíž povinny vést účetnictví,

• a které neuplatňují výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP.

Daňovou evidenci nevedou fyzické osoby, které mají příjmy z nájmu, zdaňované dle § 9 ZDP. Tyto osoby vedou záznamy o příjmech a výdajích v časovém sledu, evidenci hmotného majetku a evidenci o tvorbě a čerpání rezervy na opravy hmotného majetku. Pokud se však jedná o nájem majetku zařazeného v obchodním majetku, jsou příjmy z nájmu zdaňovány dle § 7 ZDP, a pak se na poplatníka vztahuje vedení daňové evidence.

Daňová evidence zajišťuje zjištění základu daně z příjmů. Daňová evidence obsahuje údaje:

• o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně,

• o majetku a dluzích.

Zákon o daních z příjmů ani pokyn GFŘ č. D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP však nestanovují ani formu vedení daňové evidence, ani způsob jejího vedení. Nejsou předepsány žádné knihy o majetku a dluzích ani karty o majetku, ani peněžní deník, pokladní knihy apod. Z toho vyplývá, že poplatník si sám stanoví formu a způsob vedení daňové evidence tak, aby tato evidence zajistila její zákonem daný obsah (může si zvolit obdobné způsoby používané pro dřívější vedení jednoduchého účetnictví). Pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí § 6 až § 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., pokud zákon o daních z příjmů nestanoví jinak.

Zákon o daních z příjmů stanoví následující ocenění majetku a dluhů v daňové evidenci:

• hmotný majetek se oceňuje podle § 29 ZDP,

• pohledávky se oceňují podle § 5 odst. 9 ZDP – hodnotou pohledávky se rozumí jmenovitá hodnota, u pohledávky nabyté postoupením se hodnotou pohledávky rozumí pořizovací cena a u pohledávky nabyté bezúplatně (děděním nebo darováním) se hodnotou pohledávky rozumí cena zjištěná ke dni jejího nabytí podle zákona o oceňování majetku (u poplatníků, kteří jsou plátci DPH nebo jimi byli v době vzniku pohledávky, se jmenovitá hodnota pohledávky snižuje o výši DPH, pokud byla splněna vlastní daňová povinnost na výstupu),

• ostatní majetek se oceňuje pořizovací cenou, je-li pořízen úplatně, nebo vlastními náklady, je-li pořízen ve vlastní režii, nebo cenou zjištěnou podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí u majetku získaného bezúplatně (děděním nebo darem),

• dluhy se oceňují při jejich vzniku jmenovitou hodnotou a při převzetí dluhu jeho pořizovací cenou,

• peněžní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami,

• u majetku pořízeného formou finančního leasingu se do pořizovací ceny zahrnou i výdaje s jeho pořízením související, hrazené uživatelem (doprava, clo, montáž, provize),

• pořizovací cenou pozemku je cena včetně porostu, pokud se nejedná o pěstitelský celek trvalých porostů, který je podle § 26 ZDP hmotným majetkem, a to bez stavby na něm zřízené,

• v případě úplatného pořízení majetku a dluhů za jednu pořizovací cenu se cena jednotlivých složek majetku stanoví v poměrné části k ceně jednotlivých složek majetku oceněných podle zákona o oceňování majetku, s výjimkou peněz, cenin, pohledávek a dluhů.

V pokynu GFŘ č. D-22 se k § 7b ZDP uvádí, že příjmy a výdaje v cizí měně evidované v daňové evidenci se přepočítávají podle § 38 ZDP. V daňové evidenci se ke konci zdaňovacího období neprovádí přepočet zůstatku devizového účtu nebo valutové pokladny ani se nepřeceňují pohledávky nebo dluhy v cizí měně.

Ve smyslu § 38 odst. 1 ZDP poplatník, který nevede účetnictví, použije pro přepočet cizí měny jednotný kurs, nevyužije-li poplatník kurzy devizového trhu uplatňované podle zákona o účetnictví (aktuální denní kurz ČNB k datu přijetí nebo vydání peněz, nebo pevný kurz ČNB používaný poplatníkem po předem stanovenou dobu). Jednotný kurz se stanoví jako průměr směnného kurzu stanoveného Českou národní bankou poslední den každého měsíce zdaňovacího období a je vyhlašován v pokynu GFŘ (Stanovení jednotných kurzů za příslušné zdaňovací období), který je zveřejněn ve Finančním zpravodaji vždy po uplynutí zdaňovacího období.

Podle § 7b odst. 4 ZDP se k poslednímu dni zdaňovacího období provádí inventarizací zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a dluhů. O tomto zjištění se provede zápis. V případě zjištění rozdílů (např. na skladě zásob materiálu nebo zásob hotových výrobků) se postupuje odle § 24 a § 25 ZDP, tzn. že o zjištěný rozdíl se zvýší základ daně z příjmů [postup podle § 25 odst. 1 písm. n) ZDP]. Daňovou evidenci je poplatník povinen uschovávat za všechna zdaňovací období, pro která neuplynula lhůta pro stanovení daně.

1.5 Vyřazení hmotného majetku pro osobní potřebu poplatníka

Poplatník – fyzická osoba se může kdykoliv rozhodnout a určitou složku hmotného majetku vyřadit z obchodního majetku pro své osobní potřeby, záleží vždy na jeho rozhodnutí. V případě vyřazení odpisovaného hmotného majetku z obchodního majetku v průběhu zdaňovacího období (to je před koncem zdaňovacího období) může poplatník zahrnout do daňových výdajů polovinu roční výše odpisů. U dosud neodepsaného hmotného majetku však nemůže poplatník při jeho vyřazení z obchodního majetku do osobního užívání uplatnit daňovou zůstatkovou cenu majetku do daňových výdajů.

Postup vyřazení majetku z obchodního majetku při vedení daňové evidence spočívá v ukončení evidence o tomto majetku, to znamená, že při vedení inventární karty nebo knihy o majetku zařazeném v obchodním majetku poplatník poznamená datum vyřazení tohoto majetku z obchodního majetku v příslušném dokumentu. Při vyřazení majetku z obchodního majetku do osobního užívání nevzniká poplatníkovi žádný zdanitelný příjem.

◼ 4

Vyřazení osobního automobilu z obchodního majetku

Podnikatel má od roku 2019 zařazen v obchodním majetku osobní automobil zakoupený koncem roku 2018 za pořizovací cenu 550 000 Kč. Automobil používá výhradně k podnikatelským účelům a odpis uplatňuje rovnoměrným způsobem. V průběhu roku 2021 se podnikatel rozhodne, že automobil vyřadí z obchodního majetku a převede do osobního užívání, přičemž jej bude používat pouze pro soukromou potřebu. Pro účely podnikání si v roce 2021 pořídí nový automobil formou operativního leasingu.

Vzniká poplatníkovi zdanitelný příjem při vyřazení automobilu z obchodního majetku?

Odpověď:

Poplatník uplatní do daňových výdajů odpis ve výši:

Zdaňovací období

Výpočet odpisu v Kč

2019

550 000 × 11 : 100 = 60 500

2020

550 000 × 22,25 : 100 = 122 375

2021

0,5 × 550 000 × 22,25 : 100 = 61 188

Při vyřazení automobilu z obchodního majetku a převodu do osobního užívání si však poplatník nemůže uplatnit zůstatkovou cenu automobilu ve výši 305 937 Kč jako daňový výdaj roku 2021. V souvislosti s převedením automobilu z obchodního majetku do osobního užívání nevzniká podnikateli žádný zdanitelný příjem.

Související předpisy:

– § 25 odst. 1 písm. u) ZDP

1.6 Vyřazení majetku v důsledku škody

Škodou se podle § 25 odst. 2 ZDP rozumí fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních i subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen. Aby bylo možno mluvit o škodě z hlediska ZDP, musí být splněny dvě podmínky:

• škoda je způsobena na majetku ve vlastnictví poplatníka,

• majetek je následkem vzniklé škody vyřazen.

Za škodu se tedy pro účely daně z příjmů nepovažuje poškození majetku v případě, že majetek je opraven. Škody způsobené na cizím majetku v souvislosti s podnikatelskou činností poplatníka jsou daňově uznatelné v plné výši.

◼ 5

Havárie vozidla na pracovní cestě

Podnikatel havaruje při pracovní cestě se svým vozidlem zahrnutým v obchodním majetku. Na vozidle způsobí značné poškození.

Jaké může být daňové řešení?

Odpověď:

Varianta A

Vozidlo je opraveno v autoservisu. Ve smyslu znění § 25 odst. 2 ZDP nejde o škodu, nedochází k vyřazení vozidla v důsledku škody z obchodního majetku poplatníka. Náklady na opravu vozidla jsou daňově uznatelným výdajem.

Varianta B

Vozidlo je v tak zničeném stavu, že se již nevyplatí je opravit, a proto je vyřazeno z obchodního majetku a zlikvidováno. Jedná se o škodu ve smyslu § 25 odst. 2 ZDP s daňovým řešením zůstatkové ceny vozidla podle § 24 odst. 2 písm. c) ZDP, tedy s možností zahrnout do daňových výdajů dle § 24 odst. 2 písm. c) ZDP zůstatkovou cenu vozidla jen do výše náhrad.

Související předpisy:

– § 25 odst. 2 ZDP

Pokud dojde u poplatníka ke škodě na hmotném majetku, který je v důsledku škody vyřazen, lze do daňově uznatelných výdajů (nákladů) zahrnout dle § 24 odst. 2 písm. c) ZDP zůstatkovou cenu hmotného majetku, a to jen do výše náhrad s výjimkou uvedenou v § 24 odst. 2 písm. l) ZDP. Daňová zůstatková cena hmotného majetku přesahující výši obdržených náhrad je daňově neuznatelná. Obdobně se toto ustanovení vztahuje na zůstatkovou cenu hmotného a nehmotného majetku odpisovaného podle zákona o účetnictví, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP.

◼ 6

Havárie vozidla při pracovní cestě zaměstnance

Řidič zaměstnavatele (fyzická osoba) způsobí v roce 2021 při pracovní cestě havárii nákladního automobilu a následně musí být automobil vyřazen z obchodního majetku a zlikvidován. Podnikatel vede daňovou evidenci, uplatní do daňových výdajů za zdaňovací období 2021 polovinu roční výše daňového odpisu automobilu. Zůstatková cena automobilu ke dni vyřazení činí 118 900 Kč. Podnikatel nemá uzavřeno havarijní pojištění, v souladu se zákoníkem práce je zaměstnanci předepsána náhrada škody ve výši 95 000 Kč, za prodej šrotu je získána částka 6 700 Kč. Jaké bude daňové řešení u podnikatele?

Odpověď:

Jako daňově uznatelnou může podnikatel zahrnout škodu vzniklou vyřazením vozidla z obchodního majetku pouze do výše obdržených náhrad, tj. částku:

95 000 Kč + 6 700 Kč = 101 700 Kč.

Zbývající část daňové zůstatkové ceny 17 200 Kč je daňově neuznatelná.

Související předpisy:

– § 24 odst. 2 písm. c) ZDP

Zvláštním druhem škody je manko. Mankem rozumíme inventarizační rozdíl, kdy skutečný stav sledované veličiny je nižší než účetní. Za škodu a manko se podle § 25 odst. 2 ZDP nepovažují:

• technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené úbytky zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků),

• ztratné v maloobchodním prodeji a

• nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou pro účely zákona hmotným majetkem.

Ve všech výše uvedených případech půjde o daňový výdaj (náklad), a to do výše ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené poplatníkem. Přirozené úbytky zásob odpovídající stanovené normě jsou součástí spotřeby zásob, pouze úbytky zásob nad stanovené normy přirozených úbytků jsou inventarizačním rozdílem a považují se za manko, a tudíž jsou daňově neuznatelné.

Správce daně má přitom ze zákona možnost posoudit, zda výše stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl upravit základ daně. Škodou není také prokázaný nezaviněný úhyn nebo nutná porážka zvířete základního stáda.

Škody jako daňový výdaj

Za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat podle znění § 24 odst. 2 písm. l) ZDP:

a) škody vzniklé v důsledku živelních pohrom,

b) škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem,

c) škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy.

U těchto druhů škod je možné do daňových výdajů (nákladů) zahrnout:

• plnou výši daňové zůstatkové ceny hmotného majetku vyřazeného z obchodního majetku v důsledku škody,

• resp. plnou výši zůstatkové ceny hmotného a nehmotného majetku odpisovaného podle zákona o účetnictví, jehož odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) ZDP.

Dle bodu 27 pokynu GFŘ č. D-22 k § 24 odst. 2 ZDP škody vzniklé v důsledku živelních pohrom, škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem a zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených obecně závaznými předpisy jsou podle § 24 odst. 2 písm. l) zákona daňovými výdaji u poplatníků vedoucích daňovou evidenci pouze za předpokladu, že již nebyly uplatněny jako daňové výdaje, a to ani v předchozích zdaňovacích obdobích.

a) Škody vzniklé v důsledku živelních pohrom

Za živelní pohromu se dle § 24 odst. 10 ZDP považují:

nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/hod., povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení.

Z výše uvedeného vyplývá, že pro daňové účely lze považovat za živelní pohromu pouze takovou událost, která není způsobena lidským faktorem. Např. v případě požáru je nutno poplatníkem prokázat v daňovém řízení, že se jedná o nezaviněný požár, tj. požár bez lidského zásahu (např. požár dle potvrzení policie vznikl úderem blesku, samovznícením apod.).

Podmínkou daňové uznatelnosti škody způsobené živelní pohromou je, že výše škody je doložena posudkem pojišťovny anebo posudkem soudního znalce, a to i v případě, že poplatník není pojištěn. Pokud by posudek pojišťovny nebo znalce obsahoval vyšší než účetní vyjádření škody, nemůže účetní jednotka uplatnit daňově vyšší škodu, než odpovídá škodě vyčíslené v rámci účetnictví.

b) Škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem

Daňovým výdajem (nákladem) v příslušném zdaňovacím období je škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Zákon o daních z příjmů ani pokyn GFŘ č. D-22 přitom neuvádí, zda je nutné, aby poplatník obdržel potvrzení policie ve stejném zdaňovacím období, kdy ke škodě došlo, případně v následujícím roce do termínu pro sestavení daňového přiznání za předcházející zdaňovací období. Proto se lze domnívat, že není rozhodující, kdy bylo potvrzení policií vystaveno, ale to, že je daňový subjekt schopen toto potvrzení správci daně předložit (např. až v rámci daňové kontroly).

Na rozdíl od škody způsobené živelní pohromou nemusí být u škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem výše škody doložena posudkem pojišťovny nebo posudkem soudního znalce.

◼ 7

Zcizení vozidla z garáže

Podnikatel nahlásil Policii ČR zcizení osobního automobilu, ke kterému došlo z uzamčené garáže dne 11. 5. 2021. Dne 12. 7. 2021 obdrží podnikatel potvrzení od policie, že se nepodařilo zjistit pachatele odcizeného vozidla. Na základě zjištěných skutečností vyplatí pojišťovna, s níž měl podnikatel sjednánu pojistnou smlouvu pro případ poškození nebo odcizení motorového vozidla, v srpnu 2021 pojistné plnění ve výši 128 000 Kč. Podnikatel vede daňovou evidenci.

Jaké bude daňové řešení škody?

Odpověď:

Podnikatel uplatní za zdaňovací období 2021 daňový odpis ve výši poloviny ročních odpisů. Současně na základě potvrzení policie o způsobené škodě neznámým pachatelem uplatní za zdaňovací období 2021 daňovou zůstatkovou cenu vozidla jako daňový výdaj a vozidlo vyřadí z obchodního majetku. Přijaté pojistné plnění od pojišťovny ve výši 128 000 Kč uplatní jako zdanitelný příjem.

Související předpisy:

– § 24 odst. 2 písm. l) ZDP

1.7 Vyřazení stavebního díla z obchodního majetku

V § 24 odst. 2 písm. b) ZDP se uvádí, že zůstatkovou cenu nebo její část nelze uplatnit do daňových výdajů v případě, kdy je stavební dílo (dům, budova, stavba) likvidováno zcela nebo zčásti v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením.

K tomu se v pokynu GFŘ č. D-22 v bodě 3 k § 24 odst. 2 ZDP uvádí:

Ustanovení o neuznáni zůstatkové ceny (§ 29 odst. 2 ZDP) likvidovaného stavebního díla v § 24 odst. 2 písm. b) ZDP jako daňového výdaje se nevztahuje na případ, kdy je stavební dílo (dům, budova, stavba) vyřazováno v důsledku škody, a to i tehdy, je-li toto stavební dílo nahrazováno stavebním dílem novým. Přitom daňovým výdajem je

a) zůstatková cena v plné výši, a to při vyřazeni stavebního díla v důsledku škody způsobené živelní pohromou nebo neznámým pachatelem podle potvrzení policie anebo škody vzniklé jako zvýšené daňové výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy [§ 24 odst. 2 písm. l) ZDP],

b) zůstatková cena jen do výše náhrad, a to při vyřazení stavebního díla v důsledku škody v ostatních případech [§ 24 odst. 2 písm. c) ZDP].

Daňovým výdajem jsou i výdaje vynaložené na odstranění poškozeného nebo zničeného stavebního díla, pokud nejsou součástí ocenění dlouhodobého hmotného majetku podle právních předpisů upravujících účetnictví.

◼ 8

Zbourání skladu a výstavba nového objektu

Podnikatel se rozhodne v roce 2021 realizovat namísto stávajícího nevyhovujícího skladu, zahrnutého v obchodním majetku, nový stavební objekt, který bude sloužit jako zámečnická dílna. Zůstatková cena zbouraného skladu k datu jeho demolice činí 35 480 Kč, náklady na demolice dosáhnou částky 28 520 Kč.

Může si podnikatel zahrnout zůstatkovou cenu zbouraného skladu do daňových výdajů?

Odpověď:

Podnikatel nemůže zůstatkovou cenu demolovaného skladu zahrnout do svých daňových výdajů, protože nedochází k vyřazení majetku z obchodního majetku v důsledku škody způsobené živelní pohromou. Zůstatkovou cenu skladu ve výši 35 480 Kč zahrne podnikatel současně s demoličními pracemi na odstranění starého objektu ve výši 28 520 Kč do vstupní ceny nové stavby pro účely jejího odpisování.

Související předpisy:

– § 24 odst. 2 písm. b) ZDP

1.8 Vyřazení majetku z obchodního majetku a jeho vklad do společnosti s ručením omezeným

V případě, že podnikatel zakládá společnost s r. o., může vložit majetek, který má zařazen v obchodním majetku pro účely svého podnikání, jako nepeněžní vklad do společnosti s r. o. V tomto případě dochází k vyřazení určité složky majetku z obchodního majetku poplatníka, což podle znění § 4 odst. 4 ZDP nemá z hlediska daně z příjmů žádný daňový dopad.

Pokud půjde o vklad odpisovaného hmotného majetku zahrnutého v obchodním majetku poplatníka, může podnikatel ve zdaňovacím období, kdy dochází k vyřazení tohoto hmotného majetku z obchodního majetku, uplatnit jako daňový výdaj poloviční výši ročního daňového odpisu majetku. Společnost s r. o. pak podle znění § 30 odst. 10 písm. b) ZDP pokračuje u hmotného majetku nabytého vkladem společníka, který byl zároveň u fyzické osoby zahrnut v jeho obchodním majetku, v odpisování započatém původním odpisovatelem ze vstupní ceny, ze které odpisoval původní odpisovatel, a to při zachování způsobu odpisování (rovnoměrné nebo zrychlené odpisování). Jako daňový náklad si pak společnost s r.o. uplatní dle § 26 odst. 7 písm. b) ZDP rovněž polovinu daňových odpisů.

◼ 9

Vklad majetku do společnosti s ručením omezeným

Podnikatel se rozhodne v roce 2021 založit společnost s r. o. a jako nepeněžní vklad vloží do společnosti soustruh, odpisovaný od roku 2019 ze vstupní ceny 98 000 Kč rovnoměrným způsobem podle § 31 odst. 1 písm. d) ZDP. Podnikatel vede daňovou evidenci.

Jak proběhne odpisování majetku?

Odpověď:

Při vkladu soustruhu v roce 2021 do společnosti s r. o. dojde k následnému uplatnění daňových odpisů:

Zdaňovací období

Odpis u podnikatele v Kč

Odpis u společnosti s r. o. v Kč

2019

98 000 × 21 : 100 = 20 580

2020

98 000 × 19,75 : 100 = 19 355

2021

0,5 × 98 000 × 19,75 : 100 = 9 678

0,5 × 98 000 × 19,75 : 100 = 9 678

2022

98 000 × 19,75 : 100 = 19 355

2023

98 000 × 19,75 : 100 = 19 354

Související předpisy:

– § 30 odst. 10 písm. b) ZDP

2 Poplatník daně z příjmů fyzických osob – předmět a základ daně

2.1 Fyzická osoba jako daňový rezident a daňový nerezident

Poplatníky daně z příjmů fyzických osob dělíme na dvě skupiny, a to na daňové rezidenty České republiky a na daňové nerezidenty České republiky.

Daňoví rezidenti ČR jsou poplatníci, kteří mají:

• na území ČR bydliště

• nebo se zde obvykle zdržují.

Daňoví rezidenti ČR mají neomezenou daňovou povinnost vztahující se jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, tak na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí.

Bydlištěm na území ČR se rozumí místo, kde má poplatník stálý byt, a to za okolností, z nichž lze usuzovat na úmysl trvale se v tomto bytě zdržovat. Stálým bytem se dle pokynu GFŘ č. D-22 rozumí byt, který je poplatníkovi kdykoliv k dispozici podle jeho potřeby (může jít o vlastní či najatý byt). Úmysl poplatníka zdržovat se trvale ve stálém bytě se posuzuje vzhledem k okolnostem jeho osobního a rodinného stavu, tj. žije-li v něm rovněž např. s manželkou (partnerem), dětmi, rodiči, nebo zda byt je využíván v návaznosti na jeho ekonomické aktivity (samostatnou činnost, zaměstnání apod.). Není podstatné, zda je nebo není poplatník v bytě přihlášen k pobytu, rozhodující pro posouzení daňového rezidenta je, zda skutečně v bytě bydlí.

Poplatníci, kteří se na území ČR obvykle zdržují, jsou ti, kteří zde pobývají alespoň 183 dnů v příslušném kalendářním roce (buď souvisle, nebo v několika obdobích, přičemž se do doby 183 dnů započítává každý započatý den pobytu, a to včetně dne příjezdu na území ČR a odjezdu z ČR, svátků, volných pracovních dnů apod.). Pokud je fyzická osoba ze státu, se kterým ČR uzavřela mezinárodní smlouvu o zamezení dvojího zdanění, pak se přihlíží současně ke znění příslušného ustanovení této smlouvy (jedná se obvykle o článek 4 příslušné smlouvy, kde jsou stanovena kritéria pro určení daňového rezidentství – daňového domicilu).

Výkladem pojmu bydliště se zabýval příspěvek KOOV č. 517/21.03.18, ve kterém GFŘ ve svém stanovisku uvedlo, že bydliště je právní pojem označující adresu místa, kde se fyzická osoba hodlá trvale zdržovat. Jestliže se někde pouze zdržuje bez úmyslu zdržovat se zde trvale, pak o skutečné bydliště nejde.

Daňoví nerezidenti ČR jsou poplatníci, kteří nemají na území ČR bydliště ani se zde obvykle nezdržují a dále pokud tak stanoví mezinárodní smlouvy. Na rozdíl od daňových rezidentů mají daňoví nerezidenti omezenou daňovou povinnost, a to pouze vztahující se k příjmům plynoucím ze zdrojů na území ČR, které jsou vymezeny v § 22 ZDP. Poplatníci, kteří se na území ČR zdržují pouze za účelem studia nebo léčení, jsou daňovými nerezidenty a mají daňovou povinnost, která se vztahuje pouze na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, i v případě, že se na území ČR obvykle zdržují.

2.2 Předmět daně z příjmů fyzických osob

Rozdělením příjmů fyzických osob na jednotlivé druhy příjmů a tím i stanovením dílčích základů daně se zabývá § 3 ZDP. Předmětem daně z příjmů fyzický osob jsou:

• příjmy ze závislé činnosti (§ 6)

• příjmy ze samostatné činnosti (§ 7)

• příjmy z kapitálového majetku (§ 8)

• příjmy z nájmu (§ 9)

• ostatní příjmy (§ 10).

Příjmem se přitom rozumí jak peněžní příjem, tak nepeněžní příjem a rovněž příjem dosažený směnou (vymezení směny nalezneme v § 2184 až § 2188 občanského zákoníku). Nepeněžní příjmy je nutno pro účely zdanění daní z příjmů fyzických osob ocenit, a to buď:

• podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku,

• anebo jako pětinásobek hodnoty ročního plnění, pokud příjem spočívá v jiném majetkovém prospěchu, jehož obsahem je opakující se plnění nebo trvající plnění na dobu neurčitou, na dobu života člověka nebo na dobu delší než 5 let.

Dle § 2 odst. 1 zákona o oceňování majetku se majetek a služba oceňují obvyklou cenou, pokud tento zákon nestanoví jiný způsob oceňování. Obvyklou cenou se pro účely tohoto zákona rozumí cena, která by byla dosažena při prodejích stejného, popřípadě obdobného majetku nebo při poskytování stejné nebo obdobné služby v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenění. Přitom se zvažují všechny okolnosti, které mají na cenu vliv, avšak do její výše se nepromítají vlivy mimořádných okolností trhu, osobních poměrů prodávajícího nebo kupujícího ani vliv zvláštní obliby. Mimořádnými okolnostmi trhu se rozumějí například stav tísně prodávajícího nebo kupujícího, důsledky přírodních či jiných kalamit. Osobními poměry se rozumějí zejména vztahy majetkové, rodinné nebo jiné osobní vztahy mezi prodávajícím a kupujícím. Zvláštní oblibou se rozumí zvláštní hodnota přikládaná majetku nebo službě vyplývající z osobního vztahu k nim. Obvyklá cena vyjadřuje hodnotu věci a určí se porovnáním.

Předmětem daně z příjmů fyzických osob například nejsou:

• úvěry nebo zápůjčky [s výjimkou uvedenou v § 3 odst. 4 písm. b) ZDP],

• příjmy z rozšíření rozsahu společného jmění manželů nebo vypořádání společného jmění manželů (k vypořádání společného jmění manželů dochází dle § 736 až § 742 občanského zákoníku v případech zrušení a zániku společného jmění nebo v případě zúžení rozsahu společného jmění),

• příjem plynoucí daňovému rezidentovi, který vypomáhá s domácími pracemi v zahraničí, a příjem plynoucí daňovému nerezidentovi, který vypomáhá s domácími pracemi v ČR, a to za stravu a ubytování – jde o au-pair,

• příjem z vypořádání mezi podílovými spoluvlastníky podle velikosti spoluvlastnických podílů,

• částka uhrazená zdravotní pojišťovnou v souvislosti s překročením limitu regulačních poplatků a doplatků na léčiva nebo potraviny.

Pro zemědělské podnikatele je důležité znění § 3 odst. 4 písm. f) ZDP, které se týká příjmů získaných převodem majetku mezi osobami blízkými v souvislosti s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele, které nejsou předmětem daně z příjmů, a to při splnění podmínky, že osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračuje alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek (s výjimkou nepokračování v činnosti z důvodu smrti). Pokud dojde k porušení této podmínky, jsou tyto příjmy předmětem daně ve zdaňovacím období, kdy k převodu tohoto majetku došlo, a má se za to, že poplatník není v prodlení, pokud podá daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém nesplnil tuto podmínku.

◼ 10

Darování majetku zemědělského podnikatele v souvislosti s ukončením podnikání

Zemědělský podnikatel vede daňovou evidenci a v souvislosti s ukončením provozování jeho zemědělské činnosti daruje majetek synovi – jedná se o traktor a nákladní automobil, které jako hmotný majetek zařazený v obchodním majetku odpisuje zemědělský podnikatel zrychleným způsobem. Jak to bude se zdaněním u syna?

Odpověď:

U syna se nejedná dle § 3 odst. 4 písm. f) ZDP o zdanitelný příjem za podmínky, že bude v zemědělském podnikání pokračovat alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti jeho otce. S odvoláním na znění § 25 odst. 1 písm. i) ZDP nemůže syn darovaný hmotný majetek daňově odpisovat, protože za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat výdaje vynaložené na příjmy, které nejsou předmětem daně.

V případě, že syn do tří let od nabytí majetku ukončí podnikatelskou zemědělskou činnost, musí podat dodatečné daňové přiznání za zdaňovací období, ve kterém majetek získal a příjem z titulu daru uvést jako zdanitelný příjem dle § 7 ZDP.

Související předpisy:

– § 3 odst. 4 písm. f) ZDP

◼ 11

Prodání majetku zemědělského podnikatele v souvislosti s ukončením podnikání

Zemědělský podnikatel vede daňovou evidenci a v souvislosti s ukončením provozování své zemědělské činnosti prodá majetek svému synovi, který bude v zemědělském podnikání pokračovat. Jedná se o prodej kombajnu, který byl jako hmotný majetek zařazen v obchodním majetku podnikatele a odpisován zrychleným způsobem, a dále o zásoby zakoupené před dvěma roky a uplatněné jako daňový výdaj zemědělského podnikatele.

Odpověď:

V daném případě nebude získaný příjem na straně zemědělského podnikatele (otce) předmětem daně z příjmů v souladu se zněním § 3 odst. 4 písm. f) ZDP, a to při respektování § 25 odst. 1 písm. i) ZDP (daňovým výdajem nejsou žádné výdaje vynaložené na příjmy, které nejsou předmětem daně, tedy ani daňová zůstatková cena prodaného hmotného majetku). Vzhledem k tomu, že otec uplatnil v předchozích zdaňovacích obdobích výdaje za pořízené zásoby do daňových výdajů, musí ve zdaňovacím období, kdy prodává svůj majetek synovi v souvislosti s ukončením zemědělské činnosti, zvýšit základ daně o uplatněné výdaje za pořízené zásoby v daňových přiznáních za předcházející zdaňovací období.

Syn přitom může uplatnit po zakoupení příslušného majetku výdaje spojené s nákupem do svých daňových výdajů a u zakoupeného hmotného majetku pak uplatňovat daňové odpisy tohoto majetku.

Související předpisy:

– § 3 odst. 4 písm. f) ZDP

2.3 Druhy příjmů ze samostatné činnosti (§ 7 ZDP)

Příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 odst. 1 ZDP rozumíme:

a) příjem ze zemědělské výroby (dosažený zemědělským podnikatelem), lesního a vodního hospodářství,

b) příjem ze živnostenského podnikání,

c) příjem z jiného podnikání neuvedeného v písmenech a) a b), ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění (např. příjmy daňových poradců, auditorů, advokátů, notářů, komerčních právníků, lékařů),

d) podíl společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku.

Poznámka:

Zemědělským podnikatelem je podle znění § 2e zákona č. 252/1997 Sb., o zemědělství, ve znění pozdějších předpisů, fyzická nebo právnická osoba, která hodlá provozovat zemědělskou výrobu jako soustavnou a samostatnou činnost vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených tímto zákonem. Dle § 2f tohoto zákona fyzická nebo právnická osoba, která hodlá podnikat v zemědělství, je povinna se zaevidovat. Zemědělského podnikatele zaeviduje obecní úřad obce s rozšířenou působností, pokud žadatel splňuje zákonem stanovené podmínky.

Příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 odst. 2 ZDP rozumíme:

a) příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem (příjmy např. herců, zpěváků, hudebníků, autorů),

b) příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,

c) příjem z výkonu nezávislého povolání.

2.4 Daňově uznatelné výdaje

Stěžejními ustanoveními ZDP, která se zabývají daňovou uznatelností vynaložených výdajů (nákladů) podnikatele, jsou ustanovení § 24 a § 25 ZDP.

V § 24 odst. 1 se uvádí:

Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy.

V § 24 odst. 2 je pak obsažen výčet výdajů, které jsou také výdaji vynaloženými na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, přičemž tento výčet není úplný a u příslušného vynaloženého výdaje musí poplatník sledovat doplňující podmínky pro daňovou uznatelnost dle dalších ustanovení ZDP.

V § 25 je uveden výčet výdajů, které zejména nelze uznat za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů.

K daňově uznatelným výdajům demonstrativně uvedeným v § 24 odst. 2 mimo jiné patří:

• odpisy hmotného majetku stanovené podle § 26 až § 33 [dle písm. a)],

• zůstatková cena hmotného majetku [za podmínek uvedených v písm. b) a c)],

• členský příspěvek právnickým osobám [za podmínek uvedených v písm. d)],

• pojistné hrazené poplatníkem, pokud souvisí s příjmem, který je předmětem daně a není od daně osvobozen, a dále pojistné hrazené zaměstnavatelem pojišťovně za pojištění rizika placení náhrady mzdy, platu nebo odměny nebo sníženého platu (snížení odměny) za dobu dočasné pracovní neschopnosti, popř. karantény [dle písm. e)],

• pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem podle zákona č. 589/1992 Sb. a č. 592/1992 Sb. [dle písm. f)],

• výdaje (náklady) na provoz vlastního zařízení k ochraně životního prostředí [dle písm. g)],

• nájemné a úplata u finančního leasingu [za podmínek uvedených v písm. h), dále za podmínek uvedených v odst. 4, odst. 5 a odst. 6],

• zaplacená daň z nemovitých věcí, dále daň silniční, daň z příjmů a daň darovací zaplacené v zahraničí [za podmínek uvedených v písm. ch)],

• rezervy a opravné položky tvořené podle zákona o rezervách [dle písm. i)],

• výdaje na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby odpočinku zaměstnanců [specifikované v písm. j)],

• výdaje na pracovní cesty a náhrady cestovních výdajů [za podmínek uvedených v písm. k) a v písm. zh)],

• škody vzniklé v důsledku živelních pohrom nebo způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem [dle písm. l) a odst. 10],

• výdaje na zabezpečení požární ochrany [dle písm. m)],

• výdaje, k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů [dle písm. p)],

• výdaje do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku [dle písm. t)],

• zůstatková cena technického zhodnocení odpisovaného nájemcem [za podmínek uvedených v písm. tb)],

• daň z příjmů fyzických osob zaplacená plátcem za poplatníka z výher z loterie a tomboly a z výher z reklamních soutěží a reklamních slosování, ceny z účtenkové loterie, z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ceny ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže, u nichž se uplatňuje zvláštní sazba daně, a výhra nebo cena je v nepeněžním plnění [dle písm. u)],

• silniční daň zaplacená jedním z manželů, který je zapsán jako držitel motorového vozidla v technickém průkazu, přičemž vozidlo je používáno pro činnost, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, druhým z manželů [dle písm. u)],

• účetní odpisy [za podmínek uvedených v písm. v)],

• paušální částky hrazené zaměstnavatelem zaměstnanci podle § 6 odst. 8 [dle písm. x)],

• náhrada za uvolnění bytu – odstupné [za podmínek uvedených v písm. za)],

• výdaje na dokončenou nástavbu, přístavbu a stavební úpravy, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou technickým zhodnocením podle § 33 odst. 1 [dle písm. zb)],

• výdaje na pořízení karet zakládajících nárok na slevy z cen zboží a služeb [dle písm. zd)],

• výdaje vzniklé v důsledku prokazatelně provedené likvidace zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků, léčiv a potravinářských výrobků [ za podmínek dle písm. zg)],

• zaplacené smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů [dle písm. zi)],

• zaplacené úroky ze zápůjček a úroky z úvěrů v případě, kdy věřitelem je poplatník daně z příjmů fyzických osob, který nevede účetnictví [dle písm. zi)],

• výdaje na civilní ochranu [dle písm. zk)],

• výdaje hrazené uživatelem hmotného majetku, které tvoří součást ocenění hmotného majetku, který je předmětem finančního leasingu, pokud v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě nepřevýší u movitého majetku částku 80 000 Kč [dle písm. zl)],

• odvod do státního rozpočtu z titulu plnění povinného podílu zaměstnávání osob se zdravotním postižením [dle písm. zm)],

• výdaje na pořízení nehmotného majetku nebo jeho technického zhodnocení u poplatníků s příjmy podle § 7 nebo § 9, pokud nevedou účetnictví [dle písm. zn)],

• výdaje vynaložené poplatníkem s příjmy podle § 7 na uhrazení úhrad za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání, které souvisí s jeho činností [za podmínek uvedených v písm. zo)],

• výdaje vynaložené v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžního plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom [dle písm. zp)],

• výdaje na provoz vlastního předškolního zařízení nebo příspěvek na provoz předškolního zařízení zajišťovaný jinými subjekty [dle písm. zs)],

• paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem [za podmínek uvedených v písm. zt)],

• motivační příspěvek poskytnutý na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese [za podmínek uvedených v písm. zu)].

2.5 Vymezení základu daně z příjmů fyzické osoby

Základem daně se rozumí podle § 5 odst. 1 ZDP částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období, za které se pro účely daně z příjmů fyzických osob považuje dle § 16b ZDP kalendářní rok (i v případě, že poplatník účtuje v hospodářském roce), přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Bližší vymezení základu daně nalezneme v § 23 ZDP. Zde se v odst. 1 říká, že základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období.

Pro zjištění základu daně se podle § 23 odst. 2 ZDP vychází:

a) u poplatníků, kteří vedou účetnictví, z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta), a to vždy bez vlivu Mezinárodních účetních standardů. Poplatník, který sestavuje účetní závěrku podle Mezinárodních účetních standardů upravených právem ES, pro účely ZDP použije ke zjištění výsledku hospodaření a pro stanovení dalších údajů rozhodných pro stanovení základu daně zvláštní právní předpis (vyhlášku č. 500/2002 Sb.);

b) u poplatníků, kteří nevedou účetnictví (vedou daňovou evidenci nebo uplatňují výdaje procentem z příjmů) z rozdílu mezi příjmy a výdaji.

Velmi důležitá je znalost § 23 ZDP, ve kterém jsou obsažena ustanovení, podle kterých je třeba výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji zvýšit, popř. snížit. Pro fyzické osoby platí navíc ustanovení § 5 ZDP, pojednávající o stanovení základu daně z příjmů u fyzických osob. V následujícím textu se zaměříme na vybraná ustanovení § 5 a § 23 ZDP a ukážeme si jejich praktickou aplikaci.

2.6 Úpravy základu daně dle § 5 odst. 6 až odst. 11 ZDP

Úprava základu daně dle § 5 odst. 6 ZDP

O vrácený příjem, který byl zahrnut poplatníkem do základu daně, resp. dílčího základu daně v předchozích zdaňovacích obdobích, se sníží příjmy (výnosy) anebo se zvýší výdaje (náklady) ve zdaňovacím období, ve kterém k jeho vrácení došlo, a to za předpokladu, že pro jeho vrácení existuje právní důvod a vrácení příjmů není zachyceno v účetnictví nebo v daňové evidenci poplatníka při zjištění základu daně, resp. dílčího základu daně podle § 7 a § 9 ZDP. Obdobným způsobem se postupuje v případě výdajů (nákladů) uplatněných jako daňové výdaje při nedodržení stanovených podmínek pro jejich uplatnění jako výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

◼ 12

Prominutí dluhu

Věřitel prominul dlužníkovi dluh z pohledávky za dlužníkem vzniklé z důvodu poskytnutí určitých služeb. Věřitel vede daňovou evidenci. Ovlivní prominutí dluhu základ daně věřitele?

Odpověď:

Věřitel, který vede daňovou evidenci, uplatnil výdaje spojené s poskytnutím služeb odběrateli do daňových výdajů. Proto v případě prominutí splatné pohledávky musí postupovat podle § 5 odst. 6 ZDP. Ve zdaňovacím období, ve kterém došlo k prominutí pohledávky (dluhu dlužníka), musí věřitel zvýšit základ daně o příslušné výdaje spojené se vznikem tohoto dluhu, které v předcházejících zdaňovacích obdobích uplatnil v daňových výdajích.

Související předpisy:

– § 5 odst. 6 ZDP

◼ 13

Nedodržení podmínek při skončení finančního leasingu

Podnikatel nedodržel po skončení finančního leasingu automobilu podmínku stanovenou v § 24 odst. 4 ZDP a nezařadil předmět leasingu do obchodního majetku. Musí poplatník zvýšit základ daně o uplatněné úplaty v daňových výdajích?

Odpověď:

Ve zdaňovacím období, kdy je převedeno vlastnické právo k předmětu leasingu na podnikatele a není splněna podmínka pro uplatnění dřívější úplaty jako daňový výdaj, musí podnikatel zvýšit základ daně o částky, které v dřívějších zdaňovacích obdobích uplatnil do svých daňových výdajů. Poplatník nemusí podávat dodatečná daňová přiznání za tato období.

Související předpisy:

– § 5 odst. 6 ZDP

Úprava základu daně dle § 5 odst. 7 ZDP

Podle tohoto ustanovení zákona se u poplatníka s příjmy podle § 7 a § 9 zákona přihlédne i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž poplatník zahájil činnost. Totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením činnosti. Podle znění pokynu GFŘ č. D-22 k tomuto ustanovení zákona rokem, v němž poplatník s příjmy podle § 7 nebo § 9 zákona zahájil činnost, se rozumí rok, ve kterém poplatník začal činnost skutečně provozovat nebo majetek pronajímat.

◼ 14

Nákup zásob před rokem zahájení činnosti

Fyzická osoba v lednu 2022 zahájí na základě živnostenského oprávnění podnikatelskou činnost. V roce 2020 a 2021 si poplatník zakoupil dopředu nezbytné nástroje a zásoby materiálu. Může si tyto částky zahrnout do daňových výdajů roku 2022?

Odpověď:

Poplatník může na základě dokladů o nákupu zásob materiálu a nástrojů v roce 2021 tyto částky uplatnit do daňových výdajů roku 2022. Výdaje za nákup nástrojů a zásob materiálu v roce 2020 však uplatnit do daňových výdajů roku 2022 nemůže.

Související předpisy:

– § 5 odst. 7 ZDP

Úprava základu daně dle § 5 odst. 8 ZDP

Zde se stanoví postup při přechodu z vedení účetnictví na daňovou evidenci, který je blíže definován v příloze č. 2 ZDP a postup při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví, který je blíže definován v příloze č. 3 ZDP.

Daňové úpravy při přechodu z vedení účetnictví na vedení daňové evidence vychází ze znění přílohy č. 2 k ZDP, která stanoví následující řešení úpravy základu daně z příjmů, která se provádí vždy ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence:

• Pohledávky a dluhy za kalendářní rok (hospodářský rok), v němž poplatník vedl účetnictví, které budou proplaceny v kalendářním období, kdy poplatník vede daňovou evidenci, se vyloučí ze základu daně kalendářního roku, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence, přičemž pohledávky sníží základ daně a dluhy zvýší základ daně. Tento postup se nevztahuje na příjmy, které jsou od daně osvobozeny nebo se nezahrnují do základu daně nebo nejsou předmětem daně, a dále se nevztahuje na výdaje, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

• Stav zásob a cenin za kalendářní (hospodářský) rok, ve kterém poplatník vedl účetnictví, sníží základ daně z příjmů v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence.

• Zůstatky účtů časového rozlišení v aktivech rozvahy a poskytnuté zálohy (s výjimkou úplaty u finančního leasingu a s výjimkou záloh na pořízení hmotného majetku) a dále zůstatky dohadných účtů aktivních sníží základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňovou evidenci.

• Zůstatky účtů časového rozlišení v pasivech rozvahy a přijaté zálohy, dále zůstatky účtů opravných položek k pohledávkám, vytvořeným podle zákona o rezervách, a dále zůstatky dohadných účtů pasivních zvýší základ daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence.

Obdobně se postupuje u poplatníků s příjmy z nájmu dle § 9 ZDP, kteří přecházejí z vedení účetnictví (dobrovolně vedené účetnictví na základě rozhodnutí pronajímatele) na evidenci příjmů a výdajů.

◼ 15

Podnikatel přechází na vedení daňové evidence

Podnikatel přechází od 1. 1. 2022 z vedení účetnictví na daňovou evidenci. K 31. 12. 2021 má v účetnictví zaúčtovány neuhrazené pohledávky ve výši 450 000 Kč, z nichž v roce 2022 dojde k úhradě ve výši 210 000 Kč, přičemž zbývající částka je uhrazena až v roce 2023. K 31. 12. 2021 má rovněž zaúčtován neuhrazený dluh vůči dodavateli materiálu ve výši 325 000 Kč, přičemž k dílčí úhradě dluhu ve výši 250 000 Kč dojde v roce 2022 a zbývající část dluhu bude uhrazena až v roce 2023. Jak bude podnikatel postupovat z hlediska daňového?

Odpověď:

Podnikatel bude postupovat při přechodu z vedení účetnictví na daňovou evidenci podle přílohy č. 2 ZDP. Základ daně v roce 2022 při vedení daňové evidence upraví následovně:

• snížení základu daně o částku neuhrazených pohledávek k 31. 12. 2021, tedy o částku 450 000 Kč, přičemž v roce 2022 je zdanitelným příjmem v rámci vedení daňové evidence výše uhrazených pohledávek 210 000 Kč,

• zvýšení základu daně v roce 2022 o hodnotu neuhrazených dluhů evidovaných k 31. 12. 2021, tedy o částku 325 000 Kč. Dílčí částka uhrazeného dluhu v roce 2022 ve výši 250 000 Kč bude daňově uznatelným výdajem podnikatele v roce 2022.

Související předpisy:

– § 5 odst. 8 ZDP

Metoda přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví je stanovena v § 61b vyhlášky č. 500/2002 Sb. Fyzické osoby vedoucí daňovou evidenci, které se staly účetní jednotkou podle § 1 odst. 2 písm. d) až h) zákona o účetnictví, postupují následovně:

• zjistí ze záznamů daňové evidence stavy jednotlivých složek majetku a dluhů, rezerv, oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku a u finančního leasingu neuplatněnou část výdajů ke dni předcházejícímu prvnímu dni účetního období, v němž jim vznikla povinnost zahájit vedení účetnictví;

• ocení jednotlivé složky majetku a dluhů podle § 24 a § 25 zákona o účetnictví;

• u dlouhodobého odpisovaného nehmotného a hmotného majetku účetní jednotka sestaví odpisové plány podle § 28 odst. 6 zákona o účetnictví. Stav oprávek je dán součtem odpisů, které by byly účtovány podle odpisového plánu za dobu používání do okamžiku přechodu z daňové evidence na účetnictví;

• stavy jednotlivých složek majetku a dluhů, rezerv a oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku se převedou k prvnímu dni účetního období, ve kterém je zahájeno vedení účetnictví, jako počáteční zůstatky příslušných rozvahových účtů;

• neuplatněná část výdajů u finančního leasingu se uvede jako počáteční zůstatek účtu určeného k zachycení nákladů příštích období v účtové skupině 38;

• rozdíl mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů aktiv a mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů pasiv se uvede na účet v účtové skupině 49 (účet může mít aktivní nebo pasivní zůstatek).

Daňové úpravy při přechodu z vedení daňové evidence na vedení účetnictví vychází ze znění přílohy č. 3 k ZDP, která stanoví následující řešení úpravy základu daně z příjmů ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník zahájí vedení účetnictví:

• základ daně se zvýší:

– o hodnotu zásob a cenin,

– o hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek,

– o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem [s výjimkou pohledávek, které v době vedení daňové evidence byly za dlužníkem uvedeným v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP];

• základ daně se sníží:

– o hodnotu přijatých záloh,

– o hodnotu dluhů, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Obdobně se postupuje u poplatníků s příjmy z nájmu dle § 9 ZDP, kteří přecházejí z evidence příjmů a výdajů na vedení účetnictví.

U osob, které jsou plátcem DPH, se hodnotou dluhu rozumí jeho hodnota bez DPH, byl-li uplatněn odpočet DPH, a hodnotou pohledávky se rozumí její hodnota bez DPH, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu.

Ke zmírnění daňového dopadu zvýšení základu daně z příjmů podle přílohy č. 3 k ZDP za zdaňovací období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, ustanovení § 23 odst. 14 ZDP umožňuje při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 ZDP hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně:

• buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví,

• nebo postupně po 9 následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví.

V případě, že poplatník využije možnost uplatnit zvýšení základu daně o hodnotu zásob a pohledávek v průběhu 9 následujících zdaňovacích období, nemusí tak činit rovnoměrně, ale postupně dle svého uvážení. Je nutno mít na paměti, že úprava základu daně podle § 23 odst. 14 ZDP je úpravou základu daně z příjmů, tedy pouze daňovou operací a nejedná se v žádném případě o účetní operaci. Úprava základu daně je prováděna mimoúčetně pouze v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob.

Ukončí-li nebo přeruší-li poplatník činnost nebo ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloží-li pohledávky nebo zásoby do obchodní korporace, anebo změní-li způsob uplatňování výdajů podle § 24 na uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 ZDP před uplynutím doby zahrnování zásob a pohledávek do základu daně, zvýší poplatník ve zdaňovacím období, ve kterém byla činnost ukončena nebo přerušena nebo ve kterém bylo ukončeno vedení účetnictví, nebo ve kterém vložil pohledávky nebo zásoby do obchodní korporace anebo ve kterém uplatňoval výdaje podle § 24 před změnou uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 ZDP, základ daně o hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník dosud nezahrnul do základu daně.

Postup uvedený v § 23 odst. 14 ZDP však nemůže využít poplatník, který nevede daňovou evidenci, ale vede záznamy o příjmech a evidenci pohledávek a výdaje uplatňuje procentem z příjmů a od následujícího zdaňovacího období zahájí vedení účetnictví. Na tohoto poplatníka se vztahuje postup uvedený v § 23 odst. 8 ZDP, to znamená, že tento poplatník musí upravit základ daně za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém dochází ke změně způsobu uplatňování výdajů. Ustanovení § 23 odst. 14 ZDP platí výlučně pro přechod z daňové evidence na vedení účetnictví, a v žádném případě neplatí pro přechod z uplatnění paušálních výdajů na vedení účetnictví.

◼ 16

Přechod z daňové evidence na vedení účetnictví

Soukromý podnikatel vede daňovou evidenci a dosáhl v roce 2020 obratu 26 mil. Kč. Z důvodu překročení limitujícího obratu se stal účetní jednotkou od 1. 1. 2021. V roce 2021 pokračuje ještě ve vedení daňové evidence. Od 1. 1. 2022 je povinen přejít z vedení daňové evidence na vedení účetnictví. Na základě provedené inventarizace má k 31. 12. 2021 zásoby ve výši 240 000 Kč, neuhrazené pohledávky ve výši 380 000 Kč a nezaplacené dluhy ve výši 200 000 Kč. Jak bude podnikatel postupovat?

Odpověď:

V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2022 bude podnikatel při stanovení základu daně vycházet z výsledku hospodaření. Mimoúčetně v daňovém přiznání upraví základ daně následovně:

• zvýšení základu daně o (240 000 Kč + 380 000 Kč) = 620 000 Kč

• snížení základu daně o 200 000 Kč.

Podnikatel se však může například rozhodnout, že za zdaňovací období roku 2022 zvýší základ daně pouze o částku 100 000 Kč zásob a 100 000 Kč pohledávek a sníží základ daně o nezaplacené dluhy 200 000 Kč, takže úprava základu daně z příjmů bude v tomto zdaňovacím období daňově neutrální. O zbývající výši zásob a neuhrazených pohledávek 420 000 Kč pak bude zvyšovat postupně dle svého rozhodnutí základ daně v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději do roku 2030.

Související předpisy:

– § 5 odst. 8 ZDP

– § 23 odst. 14 ZDP

◼ 17

Přechod z daňové evidence na vedení účetnictví

Podnikatel vede daňovou evidenci a z důvodu překročení limitní výše obratu ve výši 25 mil. Kč za rok 2020 je povinen přejít od roku 2022 z daňové evidence na vedení účetnictví. V daňové evidenci k 31. 12. 2021 má neuhrazenou pohledávku za dlužníkem, který v roce 2020 zemřel a pohledávka nebyla uspokojena ani vymáháním na dědicích dlužníka. Jaké bude daňové řešení pohledávky?

Odpověď:

Podle znění přílohy č. 3 ZDP musí podnikatel v roce 2022 při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví zvýšit základ daně o hodnotu evidovaných pohledávek s případným využitím § 23 odst. 14 ZDP. S odvoláním na § 24 odst. 2 písm. y) bod 3 zákona však může hodnotu nevymožené pohledávky na dědicích zemřelého dlužníka uplatnit do daňových nákladů v roce 2022.

Související předpisy:

– § 24 odst. 2 písm. y) ZDP

Úprava základu daně dle § 5 odst. 10 a 11 ZDP

Ustanovení § 5 odst. 10 v písm. a) až písm. d) ZDP uvádí specifické zákonem stanovené případy, kdy je nutno u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zvýšit rozdíl mezi příjmy a výdaji neboli je nutno zvýšit základ daně.

Rozdíl mezi příjmy a výdaji se podle § 5 odst. 10 písm. a) ZDP u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zvyšuje o výši dluhu, který zanikl jinak než jeho splněním, započtením, splynutím práva s povinností u jedné osoby, narovnáním a dohodou mezi věřitelem a dlužníkem o nahrazení stávajícího dluhu novým dluhem stejné hodnoty. Tato úprava základu daně se nevztahuje na prominutí daně, poplatku nebo jiného obdobného peněžitého plnění, na prominutí dluhu ze smluvní pokuty, úroku z prodlení, a jiných obdobných sankcí.

Zánikem závazků (dluhů) se zabývá § 1908 až § 2009 občanského zákoníku. Insolvenční zákon se v § 356 a § 414 vyjadřuje k záležitosti právního zániku dluhů u dlužníka (podnikatele v insolvenčním řízení), ale tím i k právnímu zániku pohledávky u věřitele.

◼ 18

Prominutí dluhů věřiteli

Věřitel promine podnikateli zbývající nezaplacený dluh z titulu zápůjčky poskytnuté k podnikatelským účelům. Současně mu druhý věřitel promine nezaplacenou smluvní pokutu v rámci dodavatelsko-odběratelských vztahů. Co musí učinit podnikatel v rámci úpravy základu daně?

Odpověď:

Podnikatel musí zvýšit dílčí základ daně dle § 7 o vzniklý majetkový prospěch ve výši prominutého dluhu z titulu zápůjčky, nebude však zvyšovat základ daně o prominutou smluvní pokutu.

Související předpisy:

– § 5 odst. 10 písm. a) ZDP

Rozdíl mezi příjmy a výdaji se podle § 5 odst. 10 písm. b) ZDP u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zvyšuje o hodnotu záloh, které jsou výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů, uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7, který nevede účetnictví a výdaje uplatňuje podle § 24 zákona, poplatníkovi, který je spojenou osobou ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP a který vede účetnictví (s výjimkou záloh z titulu úplaty u finančního leasingu), nedošlo-li k vyúčtování celkového dluhu v tom zdaňovacím období, ve kterém byly zálohy uhrazeny. V pokynu GFŘ č. D-22 se k tomuto ustanovení zákona uvádí, že podle § 5 odst. 10 písm. b) zákona se nepostupuje např. v případě záloh na odběr elektrické energie, vodné a stočné, dodávky plynu a v případě nájemného placeného dopředu (pokud z uzavřené smlouvy nevyplývá, že se jedná o zálohu).

Na tuto úpravu navazuje znění § 5 odst. 11 ZDP, podle kterého se rozdíl mezi příjmy a výdaji snižuje o hodnotu záloh, uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7, který nevede účetnictví a výdaje uplatňuje podle § 24, poplatníkovi, který je spojenou osobou a vede účetnictví (s výjimkou záloh z titulu úplaty u finančního leasingu), o které se zvýšil základ daně podle § 5 odst. 10 ZDP, ve zdaňovacím období, ve kterém byl vyúčtován celkový dluh.

◼ 19

Poskytnutí zálohy na pořízení materiálu

Podnikatel vede daňovou evidenci. V prosinci 2021 uhradí podnikatel společnosti s r. o., ve které je jediným společníkem, zálohu na pořízení materiálu ve výši 80 000 Kč. K dodání a vlastní fakturaci materiálu dojde až v lednu 2022. Jak bude podnikatel postupovat?

Odpověď:

V daném případě se jedná o spojené osoby ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP a o vztah podnikatele, který vede daňovou evidenci a výdaje uplatňuje podle § 24 zákona, se subjektem, který vede účetnictví. Na případ se vztahuje znění § 5 odst. 10 písm. b) ZDP. Proto v roce 2021 musí podnikatel vyloučit zaplacenou zálohu na nákup materiálu z daňových výdajů. Může však tuto zaplacenou zálohu zahrnout do daňových výdajů roku 2022 při obdržení faktury za dodaný materiál.

Související předpisy:

– § 5 odst. 10 písm. b) ZDP

– § 5 odst. 11 ZDP

Podle znění § 5 odst. 10 písm. d) ZDP se rozdíl mezi příjmy a výdaji zvyšuje o částku ve výši rozdílu mezi dosavadním dluhem a dluhem novým nižší hodnoty vzniklou na základě dohody, kterou se dosavadní dluh nahrazuje dluhem novým.

3 Zálohy na daň z příjmů

3.1 Povinnost platit zálohy na daň dle § 174 daňového řádu

Daň lze zajistit prostřednictvím placení záloh, jestliže daň není ještě známa a neuplynul-li den její splatnosti. Přitom povinnost platit daň prostřednictvím záloh stanoví zákon (rozumí se zákon k příslušné dani). V odůvodněných případech stanoví správce daně zálohy jinak, popřípadě povolí výjimku z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období. Závisí-li změna periodicity nebo výše záloh na poslední známé dani, účinnost změny poslední známé daně nastává následující měsíc po právní moci rozhodnutí o stanovení daně. Ve smyslu § 146 odst. 2 daňového řádu se záloha na daň zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru.

Poplatníci daně z příjmů fyzických osob platí zálohy na daň z příjmů:

a) podle § 38a ZDP – fyzické osoby s příjmy podle § 7 až § 9 ZDP,

b) podle § 38h ZDP – fyzické osoby s příjmy ze závislé činnosti dle § 6 ZDP.

3.2 Zálohy na daň dle § 38a ZDP

Zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období. Při stanovení výše a periodicity záloh se vychází z poslední známé daňové povinnosti. Záloha na daň se spravuje jako daň podle daňového řádu.

Zálohové období – je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období.

Zdaňovací období – pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob je v § 16b ZDP jednoznačně stanoveno, že zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, a to i v případě, že poplatník s příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) nebo b) ZDP uplatňuje jako účetní období hospodářský rok.

Poslední známou daňovou povinností se pro stanovení periodicity a výše záloh v zálohovém období považuje rovněž částka, kterou si poplatník sám vypočetl a uvedl v daňovém přiznání (řádném, opravném, resp. dodatečném) za období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, s platností od následujícího dne po termínu pro podání daňového přiznání (bylo-li daňové přiznání podáno opožděně, s platností od následujícího dne po dni jeho podání), do účinnosti další změny poslední známé daňové povinnosti. V případě podání dodatečného daňového přiznání změna poslední známé daňové povinnosti nastává od následujícího dne po termínu pro podání dodatečného daňového přiznání. Do poslední známé daňové povinnosti se nezahrnuje daň ze samostatného základu daně zdaňovaného sazbou daně podle § 16a ZDP (vztahuje se na poplatníky daně z příjmů fyzických osob), nebo § 21 odst. 4 ZDP (vztahuje se na poplatníky daně z příjmů právnických osob).

Poplatník daně z příjmů fyzických osob vyloučí pro účely stanovení poslední známé daňové povinnosti příjmy a výdaje zdaňované podle § 10 ZDP.

Ve smyslu § 38a odst. 2 ZDP zálohy na daň neplatí:

a) poplatník, jehož poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 30 000 Kč,

b) obec nebo kraj,

c) zůstavitel ode dne jeho smrti.

Výše poslední známé daňové povinnosti

Platba záloh

nepřesáhne 30 000 Kč

zálohy se neplatí

přesáhne 30 000 Kč a nepřesáhne

150 000 Kč

zálohy na daň na zdaňovací období

ve výši 40 % poslední známé daňové

povinnosti, přičemž první záloha

je splatná do 15. dne šestého měsíce

zdaňovacího období a druhá je

splatná do 15. dne dvanáctého

měsíce zdaňovacího období

přesáhne 150 000 Kč

zálohy na daň na zdaňovací období

ve výši ¼ poslední známé daňové

povinnosti, přičemž zálohy jsou

splatné do 15. dne třetího, šestého,

devátého a dvanáctého měsíce

zdaňovacího období

Zálohy dle § 38a odst. 5 ZDP neplatí poplatník daně z příjmů fyzických osob, u něhož je základ daně tvořen součtem dílčích základů daně, pokud je jedním z nich i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti, ze kterého měl plátce povinnost srazit zálohy na daň dle § 38h ZDP, a tento dílčí základ daně je roven nebo činí více než 50 % z celkového základu daně. Pokud činí dílčí základ daně ze závislé činnosti méně než 15 %, platí se zálohy dle výše uvedené tabulky v plné výši. Pokud je dílčí základ daně ze závislé činnosti 15 % a více, ale méně než 50 %, platí se zálohy vypočtené dle níže uvedené tabulky v poloviční výši.

Poplatník není podle § 38a odst. 8 ZDP povinen platit zálohy na daň z příjmů v případě, že ukončil činnost, z níž mu plynuly zdanitelné příjmy, anebo zanikl zdroj zdanitelných příjmů, a to od splátky následující po dni, v němž došlo ke změně rozhodných skutečností. Tyto skutečnosti oznámí poplatník svému správci daně.

◼ 20

Stanovení poslední známé daňové povinnosti

V daňovém přiznání za kalendářní rok 2020, podaném 1. 4. 2021, uvedl poplatník s příjmy ze živnostenského podnikání výši daně z příjmů po odpočtu základní slevy na dani na poplatníka ve výši 45 000 Kč. Dále uplatnil daňové zvýhodnění na dvě vyživované děti. Musí poplatník platit zálohy na daň v následujícím zálohovém období?

Odpověď:

Poslední známou daňovou povinností, od které se odvíjí periodicita i výše záloh na daň z příjmů, se rozumí částka, kterou si daňový subjekt sám vypočetl a uvedl v daňovém přiznání, tedy částka po uplatnění daňového zvýhodnění na dvě vyživované děti žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti dle § 35c ZDP. Daňová povinnost poplatníka činila za zdaňovací období 2020 částku 45 000 Kč – (15 204 Kč + 19 404 Kč) = 10 392 Kč. Poplatník tedy nemusí platit zálohy na daň v zálohovém období od 2. 4. 2021.

Související předpisy:

– § 38a odst. 1 ZDP

◼ 21

Změna periodicity placení zálohy na daň z příjmu

Podnikatel (OSVČ) podniká ve stavební výrobě a v daňovém přiznání za zdaňovací období 2020 podaném elektronicky 3. 5. 2021 uvedl daň z příjmů fyzických osob, která nepřesáhla 30 000 Kč. Proto neplatí v zálohovém období od 4. 5. 2021 žádnou zálohu na daň z příjmů. Za zdaňovací období 2021 však předpokládá daňovou povinnost ve výši řádově 140 000 Kč. Odkdy bude muset poplatník platit zálohy na daň?

Odpověď:

Pokud OSVČ odevzdá daňové přiznání za kalendářní rok 2021 opět v elektronické podobě v zákonném termínu k 2. 5. 2022, zálohové období započne od 3. 5. 2022 s pololetní periodicitou záloh s povinností uhradit první zálohu do 15. 6. 2022.

Zálohové období: od 3. 5. 2022 do 1. 5. 2023

Záloha k: 15. 6. 2022 56 000 Kč

15. 12. 2022 56 000 Kč

Pro poplatníka bude výhodnější využít možnosti podat daňové přiznání za zdaňovací období 2011 prostřednictvím daňového poradce či advokáta ke dni 1. 7. 2022. Tím se posune zálohové období s pololetní periodicitou placení záloh až od 2. 7. 2022 s termínem úhrady první pololetní zálohy k 15. 12. 2022.

Zálohové období: od 2. 7. 2022 do 1. 5. 2023 (podání daňového přiznání elektronicky)

Záloha k: 15. 12. 2022 56 000 Kč

Při tomto řešení ušetří poplatník na zálohách peněžní prostředky ve výši 56 000 Kč v roce 2022, ale musí zaplatit za služby daňového poradce spojené s podáním daňového přiznání.

Související předpisy:

– § 38a odst. 1 ZDP

◼ 22

Dodatečné daňové přiznání a změna výše zálohy na daň

V daňovém přiznání za zdaňovací období roku 2020 podaném dne 13. 3. 2021 vyčíslí podnikatel daň z příjmů fyzických osob ve výši 71 500 Kč. Na základě této poslední známé daňové povinnosti za zdaňovací období 2020 má poplatník povinnost hradit pololetní zálohy na daň ve výši 28 600 Kč, a to k 15. 6. 2021 a k 15. 12. 2021. Dne 10. 10. 2021 zjistí podnikatel kontrolou dokladů, že za zdaňovací období 2020 opomenul zahrnout do daňových výdajů v rámci vedení daňové evidence náklady na provedenou opravu v provozovně ve výši 61 500 Kč. Proto podá dne 21. 10. 2021 dodatečné daňové přiznání za rok 2020 na daňovou povinnost nižší, přičemž vyčíslí daňová povinnost za zdaňovací období 2020 ve výši 62 275 Kč. Odkdy nastává změna výše záloh na dani?

Odpověď:

V daném případě změna poslední známé daňové povinnosti nastává od následujícího dne po termínu pro podání dodatečného daňového přiznání (§ 38a odst. 1 ZDP). Od tohoto dne platí nová známá daňová povinnost a z ní se vychází při stanovení periodicity a výše záloh na daň z příjmů. V našem případě se bude vycházet z částky uvedené v dodatečném daňovém přiznání (čili z částky 62 275 Kč) a dochází ke snížení zálohy splatné ke dni 15. 12. 2021 na částku 25 000 Kč.

Související předpisy:

– § 38a odst. 1 ZDP

◼ 23

Poplatník s příjmy ze závislé činnosti a z nájmu

V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvede poplatník celkový základ daně 510 000 Kč, tvořený dílčím základem daně z příjmů ze závislé činnosti (§ 6 ZDP) ve výši 385 000 Kč a dílčím základem daně z příjmů z nájmu (§ 9 ZDP) ve výši 125 000 Kč. Musí poplatník platit zálohy na daň z příjmů z nájmu?

Odpověď:

Dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti činí 75,49 % z celkového základu daně, a proto fyzická osoba platí pouze měsíční zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti srážené plátcem daně (zaměstnavatel). Další zálohy na daň podle § 38a ZDP poplatník neplatí.

Související předpisy:

– § 38a odst. 5 ZDP

◼ 24

Poplatník s příjmy ze samostatné činnosti a s ostatními příjmy

Poplatník uvede v přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2021 podaném do 1. 4. 2022 celkový základ daně 510 000 Kč, skládající se z dílčího základu daně z podnikání dle § 7 ZDP ve výši 335 000 Kč a dílčího základu daně z ostatních příjmů dle § 10 ZDP [prodej cenných papírů při nedodržení podmínek pro osvobození od daně dle § 4 odst. 1 písm. w) a x) ZDP] ve výši 175 000 Kč. Po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka je jeho daňová povinnost za rok 2021 ve výši 48 660 Kč. Musí poplatník platit zálohy na daň z příjmů?

Odpověď:

Pro účely stanovení poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení zálohy na daň z příjmů poplatník vyloučí příjmy a výdaje podle § 10 ZDP. Z dílčího základu daně z podnikání 335 000 Kč vychází po odpočtu základní slevy na dani na poplatníka daňová povinnost 22 410 Kč, takže poplatník nemusí v zálohovém období od 2. 4. 2022 platit zálohy na daň.

Související předpisy:

– § 38a odst. 1 ZDP

◼ 25

Stanovení záloh jinak

V daňovém přiznání za zdaňovací období 2020 podaném do 1. 4. 2021 uvedl poplatník s příjmy dle § 7 ZDP výši daně z příjmů fyzických osob 190 000 Kč. Na základě této poslední známé daňové povinnosti platí čtvrtletní zálohy na daň z příjmů v roce 2021, a to k 15. 6., k 15. 9. a k 15. 12. 2021 ve výši 47 500 Kč. V roce 2021 na základě vedeného účetnictví dosáhne za 1. pololetí 2021 ztráty z podnikání. Jakým způsobem může poplatník dosáhnout změny výše záloh k 15. 12. 2021 a 15. 3. 2022?

Odpověď:

V § 174 odst. 5 daňového řádu je dána v odůvodněných případech možnost správci daně stanovit zálohy jinak, popř. povolit výjimku z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období. Této možnosti může daňový subjekt využít zejména v případě, že v běžném zdaňovacím období se mu výrazně zhoršila ekonomická situace oproti předešlému zdaňovacímu období, přičemž na základě poslední známé daňové povinnosti mu vyplývá povinnost platit zálohy na daň z příjmů.

Poplatník může požádat svého správce daně v dostatečném předstihu před splatností zálohy na daň 15. 12. 2021 o stanovení nižší zálohy. V žádosti je nutno doložit rozvahu a výkaz zisků a ztrát za 1. pololetí 2021, resp. za období do 30. 9. 2021, prokazující špatný výsledek hospodaření.

Správce daně může rozhodnout o snížení zálohy nebo zrušení povinnosti platit zálohu splatnou k 15. 12. 2021, resp. k 15. 3. 2022.

Související předpisy:

– § 174 odst. 5 daňového řádu

◼ 26

Záloha na daň z příjmů při přechodu na účtování v hospodářském roce

Poplatník (OSVČ) podniká ve stavební výrobě a vede účetnictví. Od 1. 7. 2021 přechází na účtování v hospodářském roce. Platí čtvrtletní zálohy na daň z příjmů, odvozené z daňového přiznání podaného dne 25. 3. 2021 za zdaňovací období roku 2020, kdy dosáhl poslední známé daňové povinnosti 165 000 Kč. Ovlivní přechod na účtování v hospodářském roce platbu záloh na daň z příjmů?

Odpověď:

Přechod na účtování v hospodářském roce neovlivní platbu záloh na daň z příjmů přímo. Fyzická osoba má stále jako zdaňovací období kalendářní rok. Poplatník je povinen na základě daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob podaného v březnu 2021 platit zálohy na daň z příjmů v termínech:

• čtvrtletní záloha 15. 6. 2021 41 300 Kč

• čtvrtletní záloha 15. 9. 2021 41 300 Kč

• čtvrtletní záloha 15. 12. 2021 41 300 Kč

• čtvrtletní záloha 15. 3. 2022 41 300 Kč

Související předpisy:

– § 7 odst. 12 ZDP

3.3 Zohlednění zaplacených záloh v daňovém přiznání

V § 38a odst. 1 ZDP se uvádí, že po skončení zdaňovacího období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, se zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, započítávají na úhradu skutečné výše daně. Ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu skutečné výše daně započítají pouze zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání.

◼ 27

Pozdě zaplacená záloha a daňové přiznání

OSVČ na základě daňového přiznání za rok 2020 podaného v březnu 2021 platí čtvrtletní zálohy na daň z příjmů ve výši 42 500 Kč. Zálohy ke dni 15. 6. 2021 a 15. 9. 2021 jsou zaplaceny v termínu, další zálohu splatnou ke dni 15. 12. 2021 však poplatník zaplatí až dne 15. 3. 2022 z důvodu nedostatku finančních prostředků, a to spolu s další zálohou, splatnou k 15. 3. 2022. Jakou výši záloh může poplatník započítat v daňovém přiznání za rok 2021?

Odpověď:

Ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu skutečné výše daně započítají zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání. V našem případě si může poplatník započítat v daňovém přiznání za rok 2021 zálohy zaplacené dne 15. 6. 2021, 15. 9. 2011 a opožděně zaplacenou zálohu 15. 3. 2022, která byla splatná dne 15. 12. 2021, tedy částku 3 × 42 500 Kč = 127 500 Kč. Druhá záloha zaplacená 15. 3. 2022 se započítává až v rámci daňového přiznání za rok 2022 na daňovou povinnost roku 2022.

V případě, že by podnikatel zaplatil zálohu splatnou do 15. 12. 2021 až po lhůtě pro podání daňového přiznání za rok 2021, pak by si mohl započítat v daňovém přiznání za rok 2021 pouze dvě zaplacené zálohy, tedy částku 85 000 Kč.

Související předpisy:

– § 38a odst. 1 ZDP

3.4 Zálohy na daň dle § 38h ZDP

Toto ustanovení stanoví postup při vybírání a placení měsíčních záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. Plátce daně vypočte zálohu z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti ze základu pro výpočet zálohy. Tato záloha se spravuje jako daň podle daňového řádu. Základem pro výpočet zálohy je úhrn příjmů ze závislé činnosti zúčtovaných nebo vyplacených poplatníkovi za kalendářní měsíc nebo za zdaňovací období, s výjimkou příjmu, který není předmětem daně, který je od daně osvobozen nebo z něhož je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Základ pro výpočet zálohy do 100 Kč se zaokrouhlí na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru.

S ohledem na dvě sazby daně z příjmů fyzických osob (15 % a 23 %) s účinností od ledna 2021, sazba zálohy činí 15 % pro část základu pro výpočet zálohy do čtyřnásobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu pro výpočet zálohy přesahující čtyřnásobek průměrné mzdy. Celková záloha se vypočte jako součet součinů příslušné části základu pro výpočet zálohy a sazby zálohy pro tuto část základu pero výpočet zálohy. Zálohy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru.

Zaměstnanec učiní u zaměstnavatele prohlášení k dani

Plátce daně při výpočtu měsíční zálohy na daň zaměstnance, který učinil na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, sníží vypočtenou daň ze základu daně nejprve o prokázanou částku měsíční slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až e) a f) ZDP a následně o prokázanou částku měsíčního daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. K případné slevě na dani na manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) a ke slevě za umístění dítěte podle § 35ba odst. 1 písm. g) ZDP přihlédne plátce daně až při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za zdaňovací období.

Záloha se srazí při výplatě nebo připsání příjmů ze závislé činnosti poplatníkovi k dobru bez ohledu na to, za kterou dobu se mzda vyplácí. Provádí-li plátce zúčtování mezd měsíčně nebo pravidelně za delší časové období, je povinen srazit zálohu při zúčtování mzdy. Mzdy plynoucí do konce ledna za uplynulé zdaňovací období se zahrnují do základu daně pro výpočet zálohy v tomto období.

Po skončení kalendářního roku pak mohou nastat dvě varianty:

1) Poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu pouze od jednoho zaměstnavatele nebo od více zaměstnavatelů postupně a učinil u těchto plátců prohlášení k dani

V tomto případě může poplatník požádat písemně posledního zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na dítě, a to nejpozději do 15. února po uplynutí zdaňovacího období. Při ročním zúčtování lze uplatnit slevu na manželku ve výši 24 840 Kč při splnění podmínek uvedených v § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP a dále slevu za umístění dítěte podle § 35ba odst. 1 písm. g) ZDP (do výše 15 200 Kč za rok 2021). Při ročním zúčtování se přihlédne rovněž k případným odčitatelným položkám od základu daně dle § 15 ZDP. Nepožádá-li poplatník o roční zúčtování záloh, je sraženými zálohami ze mzdy jeho daňová povinnost splněna, pokud není dle § 38g ZDP povinen podat přiznání k dani z příjmů.

2) Poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu současně od více zaměstnavatelů a u jednoho plátce daně učinil prohlášení k dani

V tomto případě nemůže provést zaměstnavatel roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění na dítě, a poplatník podává podle § 38g odst. 1 ZDP daňové přiznání.

◼ 28

Zaměstnání starobního důchodce

Starobní důchodce uzavře pracovní smlouvu na dobu určitou od 1. 11. do 31. 12. 2021 a u zaměstnavatele dosáhl za měsíc listopad příjmu 20 000 Kč a za měsíc prosinec 30 000 Kč. Zaměstnanec učiní u zaměstnavatele prohlášení k dani. Důchodce pobírá starobní důchod ve výši 18 490 Kč, jiné příjmy v roce 2021 nemá. Jak proběhne jeho zdanění?

Odpověď:

Výpočet měsíční zálohy na daň v Kč

Listopad

Prosinec

Hrubá mzda

20 000

30 000

Záloha na daň (sazba daně 15 %)

3 000

4 500

Základní sleva na poplatníka

2 320

2 320

Záloha na daň po slevě

680

2 180

Pojistné zaměstnance (11 %)

2 200

3 300

Čistá mzda

17 120

24 520

Po skončení roku 2021 může starobní důchodce požádat zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování daně a bude mu odečtena roční sleva na dani na poplatníka ve výši 27 840 Kč. Vzhledem k tomu, že důchodce je zaměstnán pouze u jednoho zaměstnavatele v měsících listopad a prosinec a jiné zdanitelné příjmy za rok 2021 nemá, obdrží od zaměstnavatele v rámci ročního zúčtování zaplacenou zálohu na dani ve výši 2 860 Kč zpět. Podmínkou však je požádání poplatníka zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh na daň.

Vážení čtenáři, právě jste dočetli ukázku z knihy Fyzické osoby a daň z příjmů, 4. aktualizované a rozšířené vydání.
Pokud se Vám líbila, celou knihu si můžete zakoupit v našem e-shopu.